T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü

Sayı  : B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-Mük 80/13331                                 

Konu:  Arsa karşılığı teslim alınan dairelerin   satılması halinde elde edilen kazancın vergilendirilmesi  hk.

……………………… GRUP MÜDÜRLÜĞÜNE

(………………. Müdürlüğü)

……………… tarafından Mükellef Hizmetleri …………….. Grup Müdürlüğü, ………………….. Müdürlüğü’ne verilen ve bir örneği ilişikte gönderilen 04.12.2006 tarihli dilekçeyle ilgili olarak anılan Müdürlüğün görüşü ile birlikte Müdüriyetimizi ilgilendiren hususlar aşağıda cevaplandırılmıştır.

            GELİR VERGİSİ YÖNÜNDEN;

Gelir Vergisi Kanunu uygulamasında, gayrimenkul satışından elde edilen kazanç, kazancın elde ediliş biçimine göre, ya ticari kazanç ya da diğer kazanç ve irat olarak vergilendirilecektir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Ticari kazancın tarifi” başlıklı 37.maddesinde ticari kazanç, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar olarak tanımlanmış, aynı maddenin ikinci fıkrasının 4 numaralı bendinde ise gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu işlerden elde ettikleri kazancın ticari kazanç olduğu belirtilmiştir.

4783 Sayılı Kanunun 4. maddesiyle yeniden düzenlenerek, 01/01/2003 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren Gelir Vergisi Kanunu’nun “Değer artışı kazançları” başlıklı Mükerrer 80. maddesinde, maddede sayılan mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu belirtildikten sonra, aynı maddenin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinde; iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinin birinci fıkrasının ( 1 ),( 2), ( 4 ) ve ( 7 ) numaralı bentlerinde yazılı mal (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil) ve hakların, iktisap tarihinden başlayarak dört yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazancı olduğu hüküm altına alınmıştır.

Bu fıkrada geçen “elden çıkarma” deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade etmektedir.

            Gayrimenkul alım-satımı, şekli ve maddi şartları ile kurulmuş bir ticari organizasyon içinde yapıldığında, alım-satımın ticari faaliyetin unsuru sayılacağı açıktır. Ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde, faaliyetin devamlılık kasıt ve niyeti ile yapıldığını belirleyen objektif ölçü, muamelenin çokluğudur. Muamelenin çokluğu, gayrimenkullerin aynı takvim yılı içerisinde birden fazla defada veya takip eden birden fazla takvim yılında ard arda satılmasıdır.

Genel olarak şahsi ihtiyaç veya servetin korunması amacı ile alınan gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan kazançların Gelir Vergisi Kanunu’nun değer artışı kazançlarını düzenleyen Mükerrer 80. maddesi hükümleri çerçevesinde vergilendirilmesi gerekir. Burada alım-satım işlemlerindeki amaç, kazanç elde etme değil, bir ihtiyacın giderilmesi veya servetin korunmasıdır.

            Öte yandan, arsa sahibinin arsası üzerine kat karşılığı inşaat yapılması gayrimenkulun vasfını değiştireceği gibi, inşaat sonucu, arsa sahibine teslim edilen daire niteliğindeki gayrimenkulün bağımsız bölümlerinin tapuya tescil veya fiilen teslim alınma tarihinin yeni bir iktisap (edinme) olarak dikkate alınması gerekir.

            Bu hüküm ve açıklamalara göre, kat karşılığı müteahhide verilen arsanın üzerine inşa edilerek arsa sahibine verilen dairelerin;

a) “İktisap tarihi” olarak, Medeni Kanunun 704. maddesine göre taşınmaz mülkiyetinin konusuna giren arazinin mülkiyetinin kazanılması tescille doğacağından tapuya tescil tarihinin esas alınması gerekir. Ancak, dairelerin fiili teslim tarihinin tapuya tescil tarihinden daha önceki bir tarih olduğunun tespiti halinde, dairelerin fiili teslim tarihi esas alınacaktır.

b) Söz konusu dairelerin;

1) Tamamının iktisap tarihinden itibaren dört yıl içinde, topluca bir defada aynı kişiye satılmasından elde edilen kazancın,  193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun Mükerrer 80. maddesi hükmü gereğince , “değer artışı kazancı” olarak vergilendirilmesi gerekir.

2) a) Aynı kişiye, farklı tarihlerde,

                b) Farklı kişi veya tüzel kişilere aynı tarihte,

                c) Değişik kişi ve tüzel kişilere, değişik tarihlerde, veya birbirini izleyen yıllarda,

                d) Bir kısmının teslim alındığı takvim yılı içinde toplu olarak, diğer kısmının ise takip eden takvim yılı içinde toplu olarak,

            satılması durumunda, elde edilen kazanç, “ticari kazanç” hükümlerine göre vergilendirilecektir.

3) Bir kısmının iktisap tarihinden itibaren dört yıllık süre içerisinde toplu olarak, diğer kısmının bu dört yılı takip eden yıllarda topluca veya tek olarak satılması durumunda, elde edilen kazanç “ticari kazanç” hükümlerine göre vergilendirilecektir.

4) İktisap tarihinden itibaren dört yıl geçtikten sonra aynı kişiye gayrimenkullerin topluca satılmasından doğan kazanç, ise “değer artışı kazancı” olarak vergilendirilmeyecektir.

Diğer taraftan teslim edilen arsa karşılığında alınan dairelerin aynı yıl içerisinde birden fazla defada veya takip eden birden fazla yılda ard arda satıldığının tespiti halinde ise, ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirme yapılacaktır.

            KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN;

            3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1.maddesiyle Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuştur.

            Kanunun 2/1. maddesine göre teslim; bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir.

            Yine Kanunun 2/5 maddesinde trampanın iki ayrı teslim olduğu, 4/2. maddesinde,  bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her birinin ayrı işlem olduğu, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergiye tabi tutulacağı, 10.maddenin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde malın teslimi veya hizmetin yapılması ile (b) fıkrasında malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hükme bağlanmıştır.

Yine aynı kanunun Geçici 8. maddesinde, 4134 Sayılı Kanunla yapılan değişikliğe göre net alanı 150m2’ye kadar konutların teslimi ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri 31.12.1997 tarihine kadar katma değer vergisinden istisna edilmiş olup, söz konusu istisna uygulaması 31.12.1997 tarihinde sona ermiştir.

            Ayrıca, 17.07.2002 tarihli ve 2002/4480 sayılı Kararname Eki Karar ile; Net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimlerinin  katma değer vergisi oranı %1 olarak tespit edilmiştir..

Diğer taraftan, arsa karşılığı yapılan inşaatlarda Katma Değer Vergisinin uygulanmasına ilişkin açıklamalar 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Tebliğinde yer almaktadır.

            Arsa karşılığı inşaat işinde Katma Değer Vergisi uygulaması ile ilgili olarak bu tebliğin yayım tarihinden itibaren aşağıdaki açıklamalara göre işlem yapılması uygun görülmüştür.

            “Arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine verilen konut veya iş yeri teslimidir. Karşılıklı olarak gerçekleşen bu teslimlerin her birinin Katma Değer Vergisi karşısındaki durumu aşağıda açıklanmıştır.

1- Arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi;

            Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya iş yeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa teslimi Katma Değer Vergisine tabidir.

Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsasını daire veya iş yeri karşılığında müteahhide tesliminde vergi uygulanmayacaktır.

2- Müteahhit tarafından arsa sahibine konut veya iş yeri teslimi:

            Katma Değer Vergisi Kanununun Geçici 8. maddesi gereğince, 150 m2’ye kadar konutların teslimi 31.12.1992 tarihine kadar Katma Değer Vergisinden istisna edilmiştir. Söz konusu istisna uygulaması ile ilgili olarak 9 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel tebliğinde gerekli açıklamalar yapılmıştır. (01.01.1998 tarihinden geçerli olmak üzere 150 m2’den küçük konut teslimlerinde %1 oranında KDV uygulanacaktır.)

            Buna göre, müteahhit tarafından arsa sahibine, arsanın karşılığı olarak yapılan 150m2’ye kadar konut teslimlerine KDV uygulanmayacaktır.(01.01.1998 tarihinden itibaren %1 oranında uygulanır.) Müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan iş yeri veya 150 m2’den büyük konut teslimlerinde ise emsal bedeli üzerinden KDV uygulanacaktır.”denilmektedir. 

            Buna göre;

             ……………. gerçek usulde vergi mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde arızi bir faaliyet olarak arsasını daire veya işyeri karşılığında müteahhide teslim etmesi halinde  katma değer vergisi uygulanmayacaktır.

            Ancak, söz konusu arsanın ……………….. iktisadi işletmesinin aktifine kayıtlı  olması veya ……………………. arsa alım, satım işini mutad ve sürekli faaliyet olarak sürdürmesi halinde arsanın müteahhide teslimi katma değer vergisine tabi olacaktır.

            Müteahhitçe ………………..  arsa karşılığında yapılacak 150 m2’nin altında konut teslimleri %1, 150 m2’nin üzerindeki konutlar ile kaç m2 olursa olsun işyeri teslimleri genel oranda (%18) KDV’ne tabi olacaktır.

            Diğer taraftan, ………………… gerçek usulde mükellef olması ve söz konusu ev yada işyerlerinin iktisadi işletmeye dahil olması halinde, …………………. tarafından  150 m2’nin altında olan konutların satışı %1, 150 m2 üstü ve m2’si ne olursa olsun işyeri teslimleri genel oranda (%18) KDV’ne tabi olacaktır.

Bilgi edinilmesi ile dilekçe hakkında Müdüriyetiniz görüşünün de eklenerek adı geçene bilgi verilmesini arz ederim.